【HBA王道セミナー】すべての理解は基礎理論の理解にあり!!基礎理論の
理解無しに応用など存在しない。




                            2006.6.18発行
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       公認会計士受験講座/財務諸表論・監査論

        〜 本質を極めよ、王道を行け!〜

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 当アカデミーでは、そういった受験業界の風潮を打破したい。
 このメールマガジンでは、Q&A形式で諸君を応援する。
 まずは基礎。
 基礎を固めるため、ぜひ当アカデミーの問題に挑戦してもらいたい。
 
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 本質的な4つの提案
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 当アカデミーでは、受験生諸君に以下の4点を提案したい。

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《第6講》本当の意味を知らずに“知っている”「貸借対照表は期間損益計算
     の連結環」?
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◇《今日の一言》◇ =============== =============== =============== 
 
 前信では、相変わらず、ドタバタとした中、また、今回も事務所の移転の真
っ最中です。ということで、HBAメールマガジンの発行が不順であり、発行
をお待ち頂いている読者の方たちには、大変申し訳なく思っております。



 さて、今回は、前回の『諸君は「貸借対照表継続性の原則」というのを知っ
ているだろうか?一般原則の継続性の原則ではない。』の続きというわけです。


 ここでもう一度「人為的に会計期間を区切る」とはどういう事なのか、私が
作成した図を見て確認しておいてもらうのがいいと思うのです。


 「会計期間を人為的に区切る」の図はこちら >>>


 会計期間を区切ることの意味、つまり、タイムテーブルを会計上では完全に
寸断することの理解が無ければ、「貸借対照表継続性の原則」など知る必要を
感じないであろうし、知ろうとも思わないはずであるからです。


 各会計期間は完全に寸断されている、しかし、現実のタイムテーブルは切れ
目無く連続している。

 そこで、現実をその適用対象とする会計においても、如何に投資情報として
の期間損益計算ということであっても現実を無視するわけにはいかない。そう、
現実とリンクしていることが必要なのである。

 では、現実と対応して、一旦人為的に区切られてしまった各会計期間をつな
ぐにはどのようにしたらよいのであろうか?

 ここで、簿記は得意な諸君のために、しばらく具体的な例を挙げて説明して
いくことにしよう。

 棚卸資産でもいいのだが、一般的に固定資産の方が棚卸資産に比して利用が
長期間に及ぶので、固定資産を例に取ることにしよう。簿記の3級程度の知識
があれば固定資産の処理ぐらいは承知しているはず?である。

 固定資産の処理、そう、取得原価を前提に償却計算を行うのがその通常の処
理、ということになっている?はずである。
 一般に減価償却費の計算を正しく行うことができれば、取得原価の決定と合
わせて、とりあえず固定資産の通常の処理は分かったツモリになるはずである。

 そこで、例えば、固定資産(取得原価100)の耐用年数がいま5年、残存価額(
見積処分価額)が0だとすると、この固定資産の通常の処理、つまり、各期に
計上する費用としての減価償却費は20(定額法)ということになり、向こう5
年間はこの20が各期の費用として計上される。

 一般には、固定資産というと、この減価償却費の計算と損益計算上への計上
のことだけで“分かった”と思うのであり、特に簿記的にはそれで十分とも思
うはずである。

 繰り越されていく固定資産の簿価は、「取得原価−(期首までの減価償却累
計額+当期の減価償却額)」として、残額は「自動的」に差し引き計算され、
貸借対照表に計上されていくという理解だ(そう、実は、上記で「自動的」に、
と「 」をつけたところが現行企業会計の本質的な特質を示す箇所なのだが・
・・!巷では、そのようなことはまったく気にもならないようである?)。

 巷の受験学校の講師がこのように得意そうに何も知らない生徒に説明するの
であり、説明された生徒もまた、“そうか、なるほど〜!”とうれしそうに納
得する?のだ・・・。

 会計(学)を学ぶ初期に簿記をある程度学習するのは、一般的にはやむを得
ないのであろう。しかし、これを引きずって、簿記ができれば会計関係の資格
試験はすべて合格できるし、“これで、会計(学)−財務諸表論も分かった、
気がする”などと思った時から、不幸は当人が知らずのうちに始まるのである。

 簿記は、会計実践の単なる一手段である(近い将来貸借仕訳などといった原
始的な記帳記述など不要となるはずである)。会計の理論を前提に会計の実践
手段としての処理手続として存在するだけだ。簿記をいくら知っても会計(学
)を知ることにはまったくならない(いつもこの辺のフレーズはしつこく出て
くるが、会計(学)を学ぶことの意義を理解してもらうための啓蒙的意味だと
してご容赦願いたい)。

 さて、前期までの減価償却累計額+当期の減価償却費を取得原価から差引い
た残額が「自動的」に償却残額(未償却残高)として貸借対照表に計上されて
いく・・・・・・・、のは何故か?
 諸君は考えたことも無いのであろうと思う。

 この「自動的」にという言葉の前提に、いま取り上げている人為的に区切ら
れた会計期間を「つなげる」という仕掛けがあるのだ。

 そう、いつものように勘の良い読者の方はちょっと気がつき始めたはずであ
る。減価償却方法としての定額法、定率法等はその「自動的」に当期の減価償
却額と未償却残高を切り分けていく方法なのであり、その計算方法は既に当期
と翌期を「つなげる」という前提の下に仕組まれている計算方法だということ
である。


 つまり、当初のところで取得原価(取得時点のキャッシュ・アウト・フロー
)、残存価額、耐用年数を決定した後は、償却計算によって当期の費用額と残
額としての貸借対照表価額が決定されていく。すなわちは、当初の取得時のキ
ャッシュ・アウト・フローが切り分けられていくだけだということである。

 何だ!当たり前じゃないか・・・というなかれ、簿記によって“当たり前の
処理”として理解しているだけで、会計(学)上の仕組として分かっている訳
ではない。

 固定資産の減価償却手続は、現行企業会計の基盤としての計算構造である動
態論の計算構造の特質である。期間損益計算の典型例としてまず取り上げられ
る減価償却計算ではあるが、上に記したように、その実は取得時のキャッシュ
・アウト・フロー(平たく言えば、支出額)を一定の前提の下に切り分けてい
るだけである。

 それが証拠に、全耐用期間における各期の減価償却額と残存価額(見積額と
実際の処分価額は同額とするが、本例では0である)を合計したものは、取得
原価(取得時のキャッシュ・アウト・フロー)に一致する。

 この事実は、人為的に区切られた各会計期間(完全に寸断されたタイムテー
ブル)が、何らかの仕組によって連結され、通期的には、連続しているように
なるべく、仕組まれているということを物語っているのである。

 でなければ、“当然”と思っているはずの、取得原価=全耐用期間の減価償
却額+残存価額という等式は成立しない。

 それが成立することは、「当初から仕組まれている」のであり、その仕組ま
れた仕組が「貸借対照表継続性の原則」として意味されるのである。

 最初のところで、再度確認してもらった、「人為的に区切られた会計期間」
の図のように、会計上は、各期は完全に区切られ、繋がってはいない。これを
現実のタイムテーブルに対応するように連続させるためには、ある「操作」を
予め仕組んでおかなければならないのである。

 動態論における貸借対照表は、実は、この人為的に区切られた各会計期間を
繋げる役割を担っている財務表なのである。

 当期の期間損益の計算のための損益項目の計算が終了すると、上記で見たよ
うに、キャッシュフローを当期までに解消できない項目、つまり、未解消項目
が生じる。

 これは、“自動的”に翌期に引き継がれるわけではない。なぜなら、各会計
期間は、「人為的に区切られ」ているからだ。

 そこで、上記のように当期においてキャッシュフローが期間損益計算上で解
消しなかった項目を、ある「箱」を用意してそこに一つ残らず仕舞い込むので
ある。このとき決してこの「箱」に入れ忘れなどがあってはならない。一般的
な表現でいえば、「過不足なく」ということである。

 そして、すべての未解消項目をその「箱」に入れ終わったら、箱のふたを閉
じて、翌期首へと運んでいく(当期末と翌期首は寸断されつながってはいない
のだから)。
 そして、翌期首のところで、その箱のふたを開けて、その箱に前期末に収容
した未解消項目をすべて、一つとして残すことなく翌期首にあける(流し込む
)のである。

 実は、このことを描いた私が作成した面白い図がHBAのテキストには載っ
ているのだが、残念ながらこれをここで公表することができない。まことに残
念ではあるが、ご了承頂きたい。

 この前期の未解消項目を翌期に引き継ぐ「箱」が動態論における動的貸借対
照表、つまり現行企業会計における貸借対照表というわけである。
 用語的には知っている諸君もいるかもしれないが、動態論における動的貸借
対照表は期間損益計算の「連結環」としての機能を果たしている、という「連
結環」としての機能とは、実はこのことをいうのだ。

 前信で指摘した、大陸式簿記における翌期への繰越手続において作成される
開始貸借対照表(前期末の貸借対照表の貸借をまるっきり逆に記入したもの)
の意味は、この貸借対照表による「人為的に区切られた」各会計期間を繋げる
操作として作成されものだった訳である。

 そして、「貸借対照表継続性の原則」は、前期末貸借対照表の内容が、翌期
首の貸借対照表に引き継がれるこ要請する原則であるというわけだ。

 動態論の計算構造(つまりは、現行企業会計の計算構造)では、この「貸借対
照表継続性の原則」を前提として、「人為的に区切られた」各会計期間が繋げ
られ、上記で確認した図でのような寸断されたタイムテーブルの前期末と翌期
首の一致が確保されることによって、あたかも当初から連続するタイムテーブ
ルと同じように見えることになるというわけである。

 これについて、私の作成した図があるので確認してほしい。

 「人為的に区切られた会計期間」が連続する図はこちら >>>



 さて、巷の簿記学校の講師がまず連続する一本のタイムテーブルを書いて、
そこに縦にちょんちょんと線を入れ、“人為的に区切られた会計期間です”な
どと説明していることの本当の意味というのが理解できたであろうか?

 そのように連続するタイムテーブルにちょんちょんと後から区切りをいれ、
それを“人為的に区切られた会計期間”と説明するのは、彼らが本質的なこと
を知らないということではあるが、簿記が上記の減価償却計算でのように、す
べて会計(学)的に仕組まれた前提を基に、その仕組まれた中での実践手続の
一つとして存在する以上、“連続”していてくれなければ説明できないという
ことでもあるのだ。

 巷の講師の説明は、論理とはほど遠い、単なる手段の説明であるが、当人達
は会計(学)をかなり知っているツモリなのであろう。やはり、無知は無敵な
のである。

 理論的検討を経て、それらの趣旨どおりに実践されるための手段が、それら
の結果として規定される。
 その結果の手段を知っても論理の本質を推定することはできないのであり、
勿論理解することも不可能である。

 本質的な勉強とは難しいものではない。しかし、たとえ受験勉強とはいえ、
学ぼうとする意思がなければ、それらを学ぶための方策を知ることはできない
し、質の悪い巷の資料や講師の授業を疑ってみることなどする訳もない。
 これは、学ぼうとする者、つまり、諸君自身の責任である。

 “情報”として巷の評判などの“結果”を安易に知ることも悪い訳ではない。
しかし、情報の提供者の実力を判定した上での「情報」でなければ、「情報」
としての価値は皆無である。

 このメールマガジンを読んで頂いている読者の方々の中には、公認会計士試
験の受験者も多くいるのだろうと思う。

 現行監査のリスクアプローチの担い手となるべき会計士を目指す諸君が、リ
スクの評価も無しに巷の評判だけを鵜呑みにするのは、監査の現場で、会社の
担当者への質問に対する回答を証拠の入手無しに信用するのに等しいといえる。

 いつものことだが、受験勉強といえども質の高い勉強を志してもらいたいも
のである。



 さて、今回で会計(学)については、とりあえず一段落というところであろ
うか!


 そこで、次回は監査論、現行の監査手法であるリスクアプローチの出現背景
などについて若干の確認をしようかと思う。リスクアプローチの適用の必然性
が理解できると思うからである。


 会計士を目指している訳ではない読者の方でも、会計処理方法の存在を前提
に監査手続が存在することの意味を考えれば、財務諸表作成者側の理論として
会計学を、そして、その財務諸表が適正に作成されているか否かを外部者とし
ての立場からチェックする側の理論として監査論を理解することは、現行の会
計制度を理解する上でも有意義であり、また、近頃の巷の会計に関係する事件
での公認会計士の責任の重大性(公認会計士がグルだったンだって、などとい
ったレベルの低い次元ではなく)の本質を知ることができるはずです。




 では、また次回に。





◆◆◆今回の問題◆◆◆

◆《問題1》◆ =============== =============== =================== ===

  下記1と2の関連性について説明しなさい。

   1.動態論における期間損益計算の真実性
   2.貸借対照表継続性の原則と一致の原則




 〜問題の確認項目〜

●動態論における期間損益計算の意義について理解ができているか?
●具体的には、期間損益計算上の費用の計上について正しく理解しているか?
●動的貸借対照表の機能について理解ができているか?
●貸借対照表継続性の原則の意義を正しく理解しているか?
●期間損益計算の真実性を担保するのが貸借対照表継続性の原則を前提とする
一致の原則であるとの理解があるか?



 ・解答行数:13行。

 ・満点  :30点。





◆《問題2》◆ =============== =============== =================== ===

 「企業会計原則」貸借対照表原則一では、「貸借対照表は、企業の財政状態
を明らかにするため、貸借対照表日におけるすべての資産、負債及び資本を記
載し、株主、債権者その他の利害関係者にこれを正しく表示するものでなけれ
ばならない」とされています。
 しかしながら、貸借対照表において表示される「財政状態」の実質的内容は、
貸借対照表の本質をどのように理解するかによって異なってくると考えられま
す。
 そこで、これに関連して、以下の各問に答えなさい。

問1
 貸借対照表の本質をどのように理解するかについて、大別して、(1)静的貸
借対照表観と(2)動的貸借対照表観が挙げられます。このうち(2)について簡潔
に説明し、そこでの財政状態はどのように捉えられるかを明らかにしなさい。


問2
 問1の(2)の貸借対照表観は、いかなる会計環境を前提にして出てきた貸借対
照表観かを説明しなさい。




 〜問題の確認項目〜

問1:
●動的貸借対照表観について理解ができているか?

問2:
●会計環境についての理解が十分にあるか?



 ・解答行数:問1 → 5行。
       問2 → 7行。

 ・満点  :問1 → 10点。
       問2 → 20点。




 解答・解説(一部または全部)は次回のメールマガジンにおいて掲載する予
定です。



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□ 雑 感 □===========================

◎何の不幸か?プライベートの引っ越しに続いて、事務所の引っ越し(騒動)
に突入、段ボール箱を見るだけで吐き気が襲ってくる日々です。

 しかし、大した広さでもない今までの事務所でも、それなのりの時間をかけ
てストックした機器類や資料等はやはり思っていた以上に大量で、PC関係の
機器だけでもうんざりするほどです。

 PC関係の機器は、機能拡張のためにプリンター、スキャナーはもとより複
数のPCによるネットワーク化やデータ保存用の外付けHDD、ネットワーク
HDD、各種ドライブなどなど、拡張時には一台ないし二台ぐらいづつを接続
していったので、何の苦労もなかったのですが、一度にすべてを移すとなると、
ACアダプター一つをとっても、どの機器のACアダプターなのか、本体から
コードを分離するだけで分からなくなり、それがため、コード一本一本にタグ
を付けてから外す、てな具合で、もうウザッタイ!!限りです。

 それでも、何とか中身の移転までは完了したのですが、今までのように使い
勝手の良い事務所にするにはまだまだ時間がかかるようです。

 唯一の救いは、移転先の事務所の階下がレトロな喫茶店で、引っ越し作業に
くたびれると、その喫茶店で一休みできるという環境です。

 雨の日も大丈夫。私の事務所もその喫茶店も同じビルにありますから、わざ
わざ表に出る必要もありません。事務所でのサンダル履きのまま、通路からシ
ョウトカットで喫茶店に到着です。

 というわけで、ここのところは昼食は時間差攻撃でその喫茶店のセットメニ
ューということになりました。もうじき全メニューを食べ終わる見込みです。
オムライスなどボリュームもたっぷりで美味しく、事務所の連中にも好評のよ
うです。




◎今年の公認会計士・短答式本試験の財務会計と監査論の内容には、ガッカリ
!?何を判定するための試験なのか、試験の実施者達自身が理解できていない
ようです。

 実は、その解説を作成する気持ちが萎えています。私が解説を書かなければ
ならないような内容でもないですし(業として受験サポートをしているものが
言うべきことではありませんが)、問題自体の内容の貧弱さは、短答式本試験
が初めて実施された頃以上です。

 とりあえず、一応の作成も終え、近々HP上に掲載する予定ですので会計士
試験を受験した方は参照してください。

 論述式本試験では、どのような問題内容になるのか、これでは不安も感じま
すが、試験の実施者が試験の意義を正しく理解しているはずならば、それなり
のレベルの問題が出題されるはずです。
 その場合には、論述式本試験はタフな内容となるでしょう。

 ただし、それは実施されてからしか判明しませんが・・・。

 万が一、くだらない内容の問題が出題されたからといっても、HBAが推奨
する本質的な勉強の意義が失われる訳ではありません。

 これからの会計士は、今まで以上に会計(学)に精通している必要があるか
らです。

 近年の粉飾、会計に係わる不正行為や違法行為、そして、その隠蔽工作は複
雑、かつ巧妙になっています。一義的な監査手続の理解だけでは、今までの、
ぬるま湯のような監査環境であるならばともかく、現在の監査環境、公認会計
士への社会的役割期待の増加という環境を考慮するならば、なおさらです。

 その社会的役割期待に公認会計士が応えられなければ、会計士監査などいら
ない、という方向が現状だからです。

 しかし、会計士の業界のトップに滞留する能力のない“先生”方は、現状で
も会計士の仕事(監査業務)は無くならないと本気で考えているようです。

 本質的な危機感というものが無いのでしょうか?これから、会計士の試験に
合格していく皆さんは、このような“ぬるま湯”に浸かってはいけないのです。

 職業的専門家(プロ)としての会計士を目指すのであれば、職業的専門家(
プロ)となる意義を理解していなければならないでしょう。

 監査法人にサラリーマンとして入所し、適当に仕事をしようなどと思ってい
る人は、職業的専門家(プロ)としての会計士になるべきではないでしょう。




◎話はガラッと変わって、今の私の唯一の楽しみといえば、自宅へ戻ってのシ
ャワーと冷た〜いビールでしょうか。

 最近、ビールを入れるととても美味そうなグラスを見つけたのです。実はこ
れ、焼酎用なのだそうですが、私には冷えたビールが入っている光景しか目に
映らなかったのです。

 で、そのグラスを二つばかり冷蔵庫で一日中冷やしておくわけです。帰宅後
(帰宅時間はまったくの不定期便)、まず、シャワー!!

 そして、その日に頭に浮かんだ肴を準備し、おもむろに冷蔵庫を開けて、冷
え冷えのグラスと冷え冷えのビールを取り出す。本当は瓶ビールがいいのです
が、安易にアルミのロング缶。通常はキリンの一番搾り。ライトのくせに苦み
とコクがほどよくあり、キレも良い。ちょっと上等な肴を入手した時は、ビー
ルもグレイドアップ。そう、やはりエビスです。このビールのコクは全然違い
ます。他のビールでは絶対といっていいほど味わえない。

 私は、そもそもは、ウィスキー党で、一番合っているのですが、最近はこの
ビールの美味さに抵抗しがたく、ずるずるとビール党の仲間入りです。

 グラスを冷やすのは、テレビで見たからというわけではありません。承知の
ようにビールは今時、どんなに冷蔵庫で冷やしておいても冷蔵庫から取り出せ
ば、直ぐに温度が上昇します。

 ぬるいビールほどひどいものはありません。欲張りで酒の肴も味わい、ビー
ルも味わいたい方なので、ロング缶をそのままで飲むとぬるくなってきます。

 冷蔵庫でグラスを冷やしておき、それに冷やしたビールを入れると、ビール
の温度が直ぐには上がらないため、一番上の泡がなかなか切れていかないので
す。ある程度ゆっくり、肴を味わいながらビールを飲んでも実に美味い状態が
長続きする訳です。

 そして、今日も冷え冷えのビール!!



 ではまた。





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期合格を目指す諸君に、本質的な講義内容を提供します。当メルマガの有意義
な問題にチャレンジして、早期合格を目指しましょう。